案情:2011年6月，某建筑装修队负责人李某承接了某国有公司的建筑装修工程。工程结项后，该公司出纳张某在向李某支付工程款时，要求李某出具发票。由于李某的建筑装修队未办理营业执照，难以领取发票，李某就将6万元应缴税款交给张某，委托张某通过熟人取得发票，代为缴纳税款。张某收到6万元应缴税款后心起贪念，买假发票入账，并给李某打电话，谎称税款已经缴纳。后来，税务机关检查时发现该笔假发票。

　　分歧意见:对张某的行为如何定性，存在不同意见。

　　第一种意见认为，本案构成贪污罪。张某系国有公司出纳，其身份属于国家工作人员，而6万元应缴税款属于国有公司管理中的私人财产，应当以公共财产论。张某利用职务便利，将该笔款项据为己有，应认定为贪污罪。

　　第二种意见认为，本案构成诈骗罪。张某使用假发票入账，并向李某谎称代为缴纳税款，非法占有李某的6万元现金，应认定为诈骗罪。

　　第三种意见认为，本案构成逃税罪。张某接受李某委托代缴税款，却将6万元应缴税款据为己有，造成国家税款流失，应认定为逃税罪。

　　第四种意见认为，本案构成侵占罪。李某将6万元应缴税款交给张某后，张某对该6万元款项形成了一种合法保管关系，张某将代为保管的财物据为己有，应认定为侵占罪。

　　评析:笔者同意第四种意见，张某的行为应当构成侵占罪。

　　本案不构成贪污罪。张某虽系国有公司出纳，但其接受李某委托代为缴纳6万元应缴税款，完全是其个人行为，因此这6万元现金不能认定为刑法第91条第2款中国有公司管理中的私人财产，自然也不能以公共财产论。

　　本案不构成诈骗罪。诈骗罪之基本逻辑构造为“行为人实施欺骗行为→对方陷入或继续维持或强化认识错误→对方基于认识错误处分财产→行为人取得或使第三人取得财产→被害人遭受财产损失”。从诈骗罪之逻辑结构来看，诈骗罪要求“行为人实施欺骗行为”发生在“被害人处分财产”之前。在行为人合法保管他人财产后，产生非法占有之贪念，并想方设法将该财物据为己有的，则不可能构成诈骗罪。张某在收到6万元应缴税款后才心起贪念，此时其对该6万元现金是一种合法保管关系。即使其以后购买假发票入账，并对李某虚构已经缴纳税款之事实，貌似“欺诈”李某，但因为李某处分财产在先，而张某产生贪念并虚构事实在后，因而也不构成诈骗罪。

　　本案不构成逃税罪。逃税罪，是指纳税人或者扣缴义务人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大的行为。本罪之所以不构成逃税罪，原因在于，根据我国刑法和税收征收管理法的规定，逃税罪的主体，只能是纳税人和扣缴义务人，不能包括其他人。张某不是纳税人，也不是扣缴义务人。所谓扣缴义务人是指法律法规规定负有代扣、代收代缴应纳税款义务的单位和个人。扣缴义务人之义务由法律基于行政便宜主义而设定，为法定义务。李某和张某之间是委托关系，显然张某不具有扣缴义务人的法律地位。当然，对于纳税人或者扣缴义务人之外的其他人，虽然并不排除构成逃税罪的共犯，但在本案中，因为李某属于被害人，故不存在共同犯罪的可能性。因此，张某不属于逃税罪的主体范围，不能构成逃税罪。

　　本案构成侵占罪。侵占罪，是指将他人交给自己保管的财物、遗忘物或者埋藏物非法占为己有，数额较大，拒不退还的行为。本案中，张某已经对李某6万元现金形成了合法保管关系，其以非法占有为目的，虚构已经将6万元现金缴纳税款的事实，使李某免除张某的返还义务，应认定为侵占罪。对本案定性时，需要对“拒不退还”进行合理解释。笔者认为，“拒不退还”的形式，可以是明示的方法，亦可是默示的方法。具体包括:权利人要求返还时，而侵占人明确表示不返还的;侵占人在被索要财物后，虽表示归还，却偷偷逃匿而事实上不予返还;侵占人以各种理由虚构事实以达到不返还或交出等目的。张某在对李某6万元现金合法保管的情况下，虚构已经缴纳税款的事实，属于拒不交还的一种表现形式，因而其行为应当认定为侵占罪。

　　(王伟 作者为河南省郑州高新技术开发区人民检察院检察长)